Перераспределение имущественного налогового вычета как безусловное право налогоплательщиков

Налоговый кодекс РФ (подп. 1 п. 1. ст. 220 НК РФ) предоставляет налогоплательщикам — физическим лицам, право один раз в жизни воспользоваться  имущественным налоговым вычетом в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов на новое строительство  либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них и  земельных участков.

По сути, данная норма НК РФ позволяет налогоплательщику частично возместить свои расходы на приобретение (строительство) нового жилья, путем возврата уплаченного им налога на доходы физических лиц.

Налогоплательщики, приобретшие имущество в общую совместную собственность, могут согласовывать между собой соотношение, в котором имущественный налоговый вычет будет распределяться между ними.

Казалось бы все просто и понятно, в том числе и при  приобретении жилья в совместную собственность (как наиболее распространенный случай – приобретение имущества супругами), в таком случае, совместные собственники  распределяют вычет по договоренности между собой на основании соответствующего заявления.

Как обычно, на практике возникают ситуации, которые Налоговым Кодексом напрямую не предусмотрены.

Например:
 При предоставлении первичной налоговой декларации по НДФЛ супруги распредели имущественный налоговый вычет между собой в соотношении 50 на 50. В дальнейшем имущественное положение супругов по тем или иным причинам изменилось и один из супругов не может воспользоваться причитающейся ему долей имущественного налогового вычета (скажем, потерял работу), либо наоборот, другой супруг стал зарабатывать существенно больше и может сразу пополнить семейный бюджет на все полагающуюся сумму имущественного налогового вычета.

Возникает вопрос: вправе ли совместные собственники перераспределить имущественный налоговый вычет путем предоставления уточненной налоговой декларации и соответствующего заявления?

У налоговых органов сложилась однозначная позиция по данному вопросу, согласно которой перераспределение остатка имущественного налогового вычета невозможно, так как не предусмотрено действующим законодательством (Письмо ФНС России от 15.10.2009 N 3-5-04/1542 (направлено Письмом ФНС России от 18.11.2009 N ШС-22-3/875@), Письма Минфина России от 12.02.2008 N 03-04-05-01/37, от 03.03.2010 N 03-04-05/9-82).

Следовательно, единственный способ защиты прав налогоплательщика в такой ситуации — обращение в суд.
В соответствии с Определением Конституционного Суда РФ от 15.01.2008 N 222-О-О «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Вовненко Александра Юрьевича на нарушение его конституционных прав положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации» толкование налоговых норм в спорных случаях осуществляется судами общей юрисдикции с учетом положений п. 7 ст. 3, п. 1 ст. 11 НК РФ, при этом суды не связаны письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации, обязательными к применению для налоговых органов.

По данному вопросу практически нет судебной практики. Однако, по нашему мнению, у судов есть основания для того, чтобы принять в данном случае позицию налогоплательщика, в связи со следующим:

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 220 Кодекса при определении размера налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме фактически произведенных налогоплательщиком расходов, в частности, на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них, а также на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от российских организаций или индивидуальных предпринимателей и фактически израсходованным на приобретение на территории Российской Федерации квартиры, комнаты или доли (долей) в них.

Согласно абз. 17 пп. 2 п. 1 ст. 220 Кодекса общий размер имущественного налогового вычета, предусмотренного данным подпунктом, не может превышать 2 000 000 руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по вышеуказанным целевым займам (кредитам).

В соответствии с положениями Гражданского и Семейного кодексов Российской Федерации имущество, нажитое супругами во время брака, является их совместной собственностью.

Из этого следует, что если оплата расходов по приобретению квартиры была произведена за счет общей собственности супругов, оба супруга могут считаться участвующими в расходах по приобретению имущества.
Если при покупке квартиры платежные документы и свидетельство о праве собственности на квартиру оформлены на одного из супругов, другой супруг также имеет право на получение имущественного налогового вычета.

Налогоплательщики, приобретшие имущество в общую совместную собственность, могут согласовывать между собой соотношение, в котором имущественный налоговый вычет будет распределяться между ними.
Положением абз. 25 пп. 2 п. 1 ст. 220 Кодекса предусмотрено, что при приобретении имущества в общую совместную собственность размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами в соответствии с их письменным заявлением.

Таким образом, Налоговым кодексом непосредственно предусмотрено, что распределение имущественного налогового вычета производится совместными собственниками исключительно на основании их волеизъявления, в связи с чем вывод налоговых органов о том, что собственники не вправе распределить имущественный налоговый  абсолютно не состоятелен и противоречит нормам ст. 220 НК РФ.

Из анализа действующего налогового законодательства, следует, что реализацией права на имущественный налоговый вычет следует считать фактическое получение полагающегося налогоплательщику налогового вычета в полном объеме.

В соответствии  с п. 7 ст. 3 НК РФ, все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика, в данном случае, очевидно, налоговым законодательством на прямую не урегулирован вопрос перераспределения имущественного налогового вычета, а следовательно все спорные вопросы касающиеся данного обстоятельства должны толковаться в пользу налогоплательщика.

Налоговое законодательство в целом и ст. 220 НК РФ, в частности, не содержит положений, свидетельствующих о том, что собственники приобретенной в общую совместную собственность квартиры не имеют права на перераспределение остатка полагающегося имущественного налогового вычета. А следовательно, при отсутствии запрета на указанные действия в Налоговом кодексе, налогоплательщики вправе воспользоваться правом на получение имущественного налогового вычета в полном объеме, путем предоставления уточненной налоговой декларации  в соответствии с положениями ст. 81 НК РФ.

Закон предоставляет налогоплательщику возможность представлять уточнённую налоговую декларацию, согласно ст. 81 НК РФ, уточнённая декларация и представляется налогоплательщиком для того, чтобы изменить показатели первичной декларации. Вычет, согласно ст. 220 НК РФ является по своей сути льготой, которой налогоплательщик может воспользоваться, а может и нет, по своему усмотрению.

Если налогоплательщик допустим применяет вычет по НДС в первичной декларации в соответствии с главой 21 НК РФ, то ему никто не запрещает подать уточнённую декларацию и изменить как размер вычета, так и вовсе отказаться от него. Почему же при применении ст. 220 у налогового органа возникает избирательный подход? Т.о. налоговый орган в отношении ст. 220 НК РФ запрещает применение такого инструмента регулирования налоговой обязанности налогоплательщика, как представление уточнённой налоговой декларации.

В соответствии со ст. 55 Конституции РФ права и свободы человека и гражданина могут быть ограничены федеральным законом только в той мере, в какой это необходимо в целях защиты основ конституционного строя, нравственности, здоровья, прав и законных интересов других лиц, обеспечения обороны страны и безопасности государства. В соответствии со ст. 57  Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют.

Таким образом, права как гражданина и налогоплательщика, в том числе в налоговых правоотношениях могут быть ограничены только соответствующими нормами федерального закона (в данном случае – Налогового кодекса), при отсутствии в налоговом законодательстве запрета на перераспределение налогового вычета в соответствии с волеизъявлением собственников имущества, не обходимо исходить из того, что такое перераспределение не только возможно, но и по сути, является одной из форм реализации права налогоплательщика на предоставление имущественного налогового вычета, в связи с чем выводы налогового органа о невозможности реализации права на налоговый вычет в такой форме являются необоснованными и незаконными.

В связи со всем вышесказанным хочется порекомендовать всем гражданам столкнувшимся с такой специфической ситуацией обращаться за защитой своих прав в суды, добиваясь от сотрудников налоговых органов соблюдения своих прав и законных интересов.