Найти юриста / адвоката / эксперта
Впервые о должной осмотрительности заговорили после принятия Пленумом ВАС РФ Постановления от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» применительно к налогу на добавленную стоимость.
По толковому словарю русского языка В.Даля, под словом «осмотрительность» следует понимать прежде всего «осторожность, внимательность, рассудительность». Примерно из тех же критериев исходит и судебная практика: если налогоплательщик осторожен, внимателен и рассудителен, можно делать вывод о его осмотрительности. (Заметим, что редкий налогоплательщик в нашей стране назовет себя невнимательным или неосторожным.) За то время, когда осмотрительность перестала быть предметом обсуждения филологов, в судебной практике сложились ее основные признаки, вернее, признаки отсутствия должной осмотрительности.
Отсутствие должной осмотрительности суд констатирует в случаях:
— если налогоплательщику было заведомо известно (в том числе в силу отношений взаимозависимости или аффилированности), что его контрагент не в ладах с налоговым законодательством, не представляет отчетность или представляет нулевую отчетность, является фирмой-однодневкой и т. д.;
-если будет доказано, что деятельность налогоплательщика направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.
В связи с этим необходимо особо отметить, что сам по себе факт нарушения контрагентом налогоплательщика налоговых обязанностей не является доказательством получения им необоснованной налоговой выгоды или отсутствия у него должной осмотрительности (постановления ФАС ЗСО от 15.01.2007 № Ф04-8710/2006 (29804-А70-34), ФАС МО от 24.01.2007 №КА-А40/13161-06, ФАС СЗО от 15.02.2007 № А56-23854/2006). Важно отметить, что налогоплательщик знал об указанных «просчетах» своих контрагентов.
Представляется, что об отсутствии должной осмотрительности также может свидетельствовать тот факт, что налогоплательщик принял от своего контрагента заведомо неправильные или заполненные ненадлежащим образом документы, в первую очередь счета-фактуры, и представил их в качестве обоснования предоставления налогового вычета. В данном случае решающим будет также то, что налогоплательщик знал, что полученные им от контрагента документы содержат явные пороки, но принял их и использовал для предоставления налогового вычета.
Можно ли быть осмотрительным, что называется, «потом»? Иными словами, истребовать и представить документы, подтверждающие добросовестность контрагента, полномочия его представителя, наличие государственной регистрации, постановки на налоговый учет и другие существенные обстоятельства, не в момент совершения сделки, а в период налоговой проверки или непосредственно в судебном заседании. Судебная практика отвечает на этот вопрос утвердительно (постановления ФАС ПО от 22.08.2006 №А55-375/2006, ФАС СЗО от 01.02.2007 №А56-56811/2005, решение Арбитражного суда Тамбовской области от 01.03.2007 №А64-3732/06-19).
В этой связи представляется нелишним напомнить позицию КС РФ, изложенную в Определении от 12.07.2006 № 267-О «По жалобе открытого акционерного общества «Востоксибэлектросетьстрой» на нарушение конституционных прав и свобод положениями частей третьей и четвертой статьи 88, пункта1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации», согласно которой налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли они истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета. Суд в свою очередь обязан исследовать соответствующие документы.
Подводя итог, хочется подчеркнуть, что вопрос о должной осмотрительности налогоплательщика следует решать только на основании глубокого и всестороннего анализа всей его финансово-хозяйственной деятельности, организации его бизнеса и взаимоотношений с контрагентами. В противном случае в лагере «осмотрительных» могут оказаться только налоговые органы.
Остаётся открытым вопрос о доказывании. Нередко сталкиваюсь с тем, что суд требует, чтобы налогоплательщик доказал свою осмотрительность, особенно часто это бывает по делам с проблемными счетами-фактурами и отказами в зачёте НДС.
Суть проблемы сводится даже не к доказыванию.
Вот уже несколько лет налоговые споры (в первую очередь НДС и расходы по налогу на прибыль) решаются не по закону, а по понятиям, выдаваемым ВАС РФ в виде практики.
Вбросили термин недобросовестность, после всем известного дела ЮКОСА, стали искать недобросовестность; далее по очереди — необоснованная налоговая выгода, отсутствие должной осмотрительности и т.д. и.т.п.
Вот и идут стороны в суд, каждая со своей практикой по одному вопросу.
А по счет-фактурам и им подобным сейчас "модно" доказывать реальность хозяйственной операции. Остальное — вторично. Но это сегодня......
Вопросы осмотрительности или неосмотрительности, слишком вольно трактуются как налоговыми органами, так и некоторыми судьями. Эдуард Владимирович безусловно прав — "невозможно быть осмотрительными потом". Проблема в том, что не все предприниматели и их представители, в суде могут правильно расставить акценты, а идут на поводу у налоговиков, и пытаются доказывать чужую добросовестность, вместо того, чтобы сосредоточиться на опровержении доводов ИФНС. В этом плане можно поставить в пример методику, применяемую Морохиным и К, у которых сотрудники налоговой инспекции вынужденно переходят в оборону, и представляют в суд груды документов, подтверждающие их полномочия, основания и т.п., в которых потом сами и "тонут"
Налоговики всегда забывают, что это они регистрируют фирмы "однодневки", а потом, когда ничего не могут сделать с ними, просто сваливают все на добросовестных налоггоплательщиков
Соглашусь с Эдуардом Владимировичем — суды довольно часто "предлагают" налогоплательщикам представить доказательства своей добросовестности и осмотрительности, со ссылкой на ч. 1 ст. 65 АПК РФ, забывая о том, что в этом случае "Обязанностьдоказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо." Налогоплательщик ничего доказывать не обязан, зато вправе представлять доказательства по своему усмотрению, и подвергать сомнению любые доводы ИФНС.
Некоторые налогоплательщики, и даже их представители, не отдают себе отчет в том, что налоговое право является лишь подотраслью права административного, и на него в полной мере распространяется презумпция невиновности лица, привлекаемого к ответственности.
Безусловно, налогоплательщику требуется и осторожность, и осмотрительность, однако, это касается стадии заключения и исполнения сделки. Своим клиентам я рекомендую хранить заверенные копии всех регистрационных и даже личных документов своих контрагентов, вместе с первичкой, именно на случай повышенной подозрительности ИФНС во время выездной налоговой проверки (ВНП).
Однако, в ходе самой ВНП, и особенно на стадии судебного разбирательства, тактически правильнее не идти на поводу у ИФНС, а указывать на их ошибки и нарушения, вынуждая их оправдываться. Как правило, чем больше документов представит налоговый орган в подтверждение законности и обоснованности своих действий, тем больше шансов на то, что между этими документами обнаружатся противоречия и нестыковки, и тем больше шансов на успех у самого налогоплательщика.
Тут всплывает еще один аспект, если так можно сказать, процесса доказывания по такого рода делам. Порой в суде налорги как туз из рукава достают материалы предоставленные им УНП УВД (объяснения, справки и т.д.). Интересно узнать, где какая практика. У нас суды достаточно прохладно относятся к таким "доказательствам". Однако как-то чувствуешь себя не очень уверенно. Особенно если милицейская проверка проходит параллельно с судебным делом.
Знакомая ситуация — налорги пытаются восполнить пробелы ВНП материалами, полученными в рамках проведения ОРМ. Я в таких случаях, стараюсь жестко отметать подобные "доказюльки" на основании ст.ст. 67 — 69 АПК РФ, т.к. преюдиция отсутствует, а "доказательства" получены вне рамок ВНП, и не в соответствии с нормани НК.
Вот одно из моих недавних дел этой категории. Конечно, расписано далеко не все, многие доводы высказывались непосредственно в с/з, но стоит обратить внимание на правовую позицию (объяснение) налогоплательщика. Еще рекомендую посмотреть сюда.
Иногда доходим до абсурда — раз в квартал просим партнеров переделывать все счет-фактуры, чтобы удовлетворить налоговую. :(
Lika! Вам счета фактуры в этом случае явно не нужны!
А на вопрос хотелось бы взглянуть "с высоты птичьего полёта". Мало кто помнит, что первая концепция налогового законодательства в России основывалась на континентальной модели, где налоговой отчётностью является и финансовая отчётность, вырабатываемая в интересах инвесторов. То есть, бухучёт и налоговый учёт совпадали. Затем стали потихонечку, полегонечку вводить отдельную налоговую отчётность (предполагался переход на островную модель, где налоговая отчётность сама по себе, а отчётность для инвесторов просто не берётся во внимание, так как отслеживаются исключительно финансовые потоки, и документация не имеет значения). Но вдруг "сели между двух стульев" — стала браться и бухгалтерская отчётность и налоговая. Оказалось, что это очень "выгодно" для чиновника, так как эти две отчётности не могут совпадать и такие факты легко ставить в вину налогоплательшику.
Остальное лишь развитие этой ситуации. Естественно затащили сюда и первичку, естественно часть её прямо признали элементом налоговой отчётности (счета-фактуры), естественно после этого появились понятия недобросовестности налогоплательщика и, совершенно естественно, что обязанность доказывания при таком раскладе сама по себе сваливается на несчастного налогоплательщика...
Lika — удовлетворить налоговую можно только деньгами в остальных случаях, с ними договориться невозможно, и нужно только бить их в суде. Они, как и все прочие разбойники, понимают только силу
Что-то я туплю как это налоговая и бухгалтерская отчетности могут не совпадать? Это же должно быть одинаковым? объясните, если не трудно
Маруся, сравните для начала понятие прибыли, которая признаётся таковой в целях налогообложения (налогооблогаемая прибыль описанная НК РФ) и понятие прибыли, которая выводится как финансовый результата в балансе. Вообще-то прибылей разных много (одни насчитывают пять, другие 12 видов прибыли). Налог на добавленную стоимость тоже не соответствует данным бухгалтерского учёта. Во времена реформы Косыгина на основе западного понятия НДС (прежде всего по опыту США) был введён показатель работы предприятия "нормативная чистая". Данный показатель рассчитывался просто: за определённый период (месяц, квартал, год) бралась стоимость всего полученного предприятием (сырья, полуфабрикатов, товаров) и стоимость всего им проданного (тоже сырья, полуфабрикатов, товаров и т.п.), из второго вычиталось первое, получалась добавленная стоимость, которая соотносилась с нормативом. Первый Закон об НДС так и "работал", пресловутые счета-фактуры — уже последующий "наворот" (но это отдельная тема). Так вот, добавленная стоимость по показателям бухучёта всегда ниже, чем та, которая берётся для налогообложения НДС в реальности. Налог на имущество отражает не собственное имущество предприятия (чистые активы), а берёт так же и разного рода заимствования. Например неоплаченный товар тоже будет обложен этим налогом, но этот же товар у кредитора в бухучёте учтён как дебиторская задолженность и тоже будет обложен налогом на имущество. И т.д. и т.п.
Мощно Владислав задвинул. Внушает. Полностью согласен. Налоговый и бухгалтерский учет действительно вещи разные. Про Косыгина не скажу, не знаю, но вот сами налорги с момента принятия еще первой части НК, стали резко уходить от этого самого бухучета, от его детального контроля и анализа. Совсем понятно не уйдешь, но в основу проверки ложится именно налоговый учет и налоговая отчетность.