Найти юриста / адвоката / эксперта
Приветствую Вас — коллеги, друзья, и все кому интересны мои публикации !
С июля 2023 г., после прохождения соответствующей переподготовки и получения дополнительного статуса аттестованного налогового консультанта, я влился в указанное сообщество, которое акцентирует свое внимание на налоговых спорах и отслеживает судебную практику, тенденции и изменения по данной категории дел.
Некоторое время назад, внимание сообщества налоговых консультантов было привлечено к не благоприятному для налогоплательщика Постановлению Арбитражного суда Московского округа по делу № А40-204681/2019.
Кратко: В проверяемый период (с 01.01.2015 по 31.12.2017) общество являлось сетевой организацией и осуществляло деятельность по передаче электроэнергии и мощности по электросетям, в том числе через воздушные и кабельные линии электросвязи, находящиеся в собственности и принятые на учет в качестве отдельных объектов основных средств по соответствующим кодам ОКОФ (Общероссийский классификатор основных фондов), относящиеся к машинам, оборудованию и некапитальным сооружениям, и учтенные в связи с этим после 01.01.2013 в качестве движимого имущества, с применением в отношении них на основании пункта 25 ст. 381 НК РФ льготы по налогу на имущество организаций, исключая их из состава объектов налогообложения, в том числе за 2015-2017 годы.
Для справки: В редакции «Налогового кодекса РФ (часть вторая)» от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 25.12.2018), имелся пункт 25 ст. 381 НК РФ, в соответствии с которым от уплаты налога на имущество освобождались: «организации — в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств…. Далее указанный пункт содержит некоторые исключения, которые не касаются нашей ситуации, их я исключаю в целях лаконичности публикации. Отмечу, что в настоящее время п.25 ст. 381 НК РФ не действует.
Итак, в качестве основных средств организация приняла на бухгалтерский учет следующие активы, которые квалифицировала как (оборудование, машины, некапитальные сооружения, т.е. «движимое имущество») — воздушные и кабельные линии электропередач, трансформаторные подстанции, волоконно- оптические линии связи, кабельные каналы, строения контейнерного типа для размещения пункта управления, распределительного пункта.
Налоговый же орган посчитал, что вышеуказанные объекты являются недвижимым имуществом, а организация неправомерно воспользовалась вышеуказанной льготой (п.25. ст. 381 НК РФ) и доначислила организации налог на имущество, пени и штрафы.
Гражданским кодексом РФ (ст.130, 131) установлено, что к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства.
ст. 131 ГК РФ установлено, что право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней.
Соответственно, суть спора между сторонами заключалась в том, прочно ли связанны с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, воздушные и кабельные линии электропередач, трансформаторные подстанции, волоконно- оптические линии связи, кабельные каналы, строения контейнерного типа для размещения пункта управления, распределительного пункта, принадлежащие организации.
Суд первой и апелляционной инстанций заняли сторону организации и полностью удовлетворили ее заявление в данной части, признав решения налогового органа недействительным.
Выводы Судов первой и апелляционной инстанций были основаны на следующем:
Суды ссылались судебную практику Верховного суда РФ ( указана в соответствующем решением, приобщенном к настоящей статье), в котором указали, что безусловными критериями, по которым спорный объект относят к движимому или недвижимому имущества является правильное определение налогоплательщиком кода ОКОФ, по которому соответствующий объект учтен в качестве отдельного инвентарного объекта в бухгалтерском учете в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01).
Т.е. в данном случае суды посчитали, что одним из критериев для определения того, относится ли объекты основных средств к движимому или недвижимому имуществу является форма и правильность учета организацией спорных объектов в соответствии с кодами ОКОФ.
Суды проанализировали положение по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств» (далее — ПБУ 6/01), техническую документацию, паспорта спорных объектов, акты о приемке объектов в состав основных средств по форме ОС-1 и инвентарные карточки по форме ОС-6 и пришли к выводу о том, что:
- спорные объекты (воздушные и кабельные линии электропередач, трансформаторные подстанции, волоконно-оптические линии связи, кабельные каналы, строения контейнерного типа для размещения пункта управления, распределительного пункта) правомерно приняты на учет в качестве отдельных инвентарных объектов основных средств;
- отнесены по кодам ОКОФ в состав «оборудования» и «некапитальных сооружений», правомерность применения которых налоговым органом не оспорена;
- не входят в состав единого производственно-технологического комплекса в соответствии с критериями установленными в статье 1 ГК РФ;
- при переносе отсутствует несоразмерный ущерб спорным объектам;
- отсутствует прочное сопряжение с земельными участками или недвижимыми вещами.
Вывод судов: «Указанные обстоятельства в совокупности, с учетом позиции изложенной в судебных актах ВС РФ, подтверждают, что заявитель правомерно отнес спорные объекты в состав движимого имущества и применил льготу по пункту 25 ст. 381 НК РФ».
А что же Кассация?
А кассационный суд сделал вывод о том, что при отнесении имущества к недвижимому следует исходить из нескольких признаков, один из которых, как правильно указали суды, является отражение объектов в бухгалтерском учете на основании кодов ОКОФ.
Но суд также указал, что одного этого признака недостаточно, и при разделении этих объектов на движимые и недвижимые следует также учитывать их физические свойства, как эти объекты были созданы или приобретены, отраслевые нормативные акты, относящиеся к этим объектам.
Среди доводов Налогового органа на которые суд Кассационной инстанции обратил свое внимание, было следующее:
«… среди 4373 спорных объектов 3679 объектов относятся по ОКОФ к категории «Сооружения», при этом являются капитальными в силу линейности, возводились комплексно в рамках строительства с получением разрешений на отвод земли, составлением актов КС, последующей регистрацией в ЕГРН. Пять объектов, относятся к категории «Здания» (здания электросетей), имеют фундамент, внутренние системы отопления и освещения.
Согласно технической и проектной документации все спорное имущество имеет прочную связь с землей, возводимые объекты прямо позиционируются как объекты капитального строительства.
«Процесс возведения спорных объектов предполагает проведение земляных работ по возведению фундамента в виде опор, подземных плит перекрытий, фундаментных плит, асбестоцементных труб. Изначальная квалификация спорных объектов как недвижимых и капитальных при их возведении подтверждается актами по форме КС и свидетельствами о допуске к работам, влияющим на безопасность объектов капитального строительства, информацией из ЕГРН в отношении спорных объектов».
Также, Кассационный суд обратил внимание на доводы налогового органа о том, что у ряда объектов, в том числе воздушных линий электропередач имеется кадастровый номер, а здание распределительного пункта контейнерного типа зарегистрирован в ЕГРН, и является недвижимым и капитальным.
Отмечу, что Налоговиками были проанализированы договоры купли –продажи спорных объектов:
« В жалобе написано, что согласно имеющимся договорам купли-продажи спорное имущество приобреталось именно как недвижимое, составляющее электросетевой комплекс. Инспекция указывает в качестве примера (перечислены в жалобе и на иные подобные объекты), что в деле имеется договор купли-продажи от 10.10.2002 № 3096, в котором ЛЭП 10 кВ и 0,4 кВ (в поселении Черный Яр, спорный объект «ВЛИ-0,4кВ Л-5 КТП-323 ф.9» с инв. № 300000027814) вместе с подстанциями позиционируются как электросетевой комплекс (покупателем является филиал Общества — «Астраханьэнерго»). В п.3.1 договора написано, что право собственности на комплекс переходит к покупателю после регистрации прав на недвижимое имущество.
Более того, в приложении № 1 указано, что перечисленные объекты (линии электропередачи, общей протяженностью более 100 км. и 30 подстанций) «образуют производственно-технологический комплекс по распределению и передаче электрической энергии, состоящей из сетей высокого и низкого напряжения, уличного освещения и трансформаторных подстанций (ТП) и образующих единое целое и предназначенные для единого функционального назначения.
Тем самым, стороны позиционировали данную совокупность объектов электросетевого хозяйства в качестве единого комплекса. В деле также имеется договор купли-продажи недвижимого имущества В Л 10 кВ ПС «Икряное», при этом он позиционируется сторонами как сетевой комплекс и недвижимость (п.1.2. договора)».
Также, в кассационной жалобе содержится интересный довод, который по мнению налогового органа, подтверждает невозможность перемещения спорных объектов без несоразмерного ущерба их назначению. Указанный довод следует например из имеющихся в материале дела актов по форме КС-14 о стоимости монтажных работ спорных объектов, которая составляет более половины стоимости затрат (например: объект КЛ 0,4 кВ ТП-294 — до ВРУ 0,4 кВ жилого дома ИП Кобалян — инвентарный номер 611300010560, согласно акту строительных работ их стоимость составляет 1 429 527,18 руб., общая стоимость 1 495 403 руб.)
Суд Кассационный инстанции указал, что линейные объекты — это один из видов сооружений. Их понятие раскрывается через перечисление таких объектов. К ним относятся (п. 10.1 ст. 1 ГРК РФ): линии электропередачи; линии связи (в том числе линейно-кабельные сооружения); трубопроводы; автомобильные дороги; железнодорожные линии; другие подобные сооружения.
Сооружения являются недвижимыми вещами если они прочно связаны с землей, а их перемещение невозможно без несоразмерного ущерба их назначению (п. 1 ст. 130 ГК, п. 10.1 ст. 1 ГРК РФ). В иных случаях линейные сооружения не будут относиться к недвижимости. Так, линии связи могут быть как недвижимостью (линейно-кабельные сооружения), так и движимым имуществом — линии передачи, физические цепи.
Линии электропередачи (воздушные и кабельные) по общему правилу являются сооружениями, представляющими собой линейную строительную систему, предназначенную для передачи электрической энергии на расстояние по проводам.
Согласно приказу Минэнерго РФ от 08.07.2002 N 204 «Об утверждении глав Правил устройства электроустановок» требования Правил обязательны для всех организаций независимо от форм собственности и организационно- правовых форм, а также для физических лиц, занятых предпринимательской деятельностью без образования юридического лица.
Из содержания Правил следует, что воздушные линии электропередачи (ВЛ) имеют следующие конструктивные элементы: провода, опоры, изоляторы, арматуру для крепления проводов на изоляторах и изоляторов на опорах. Опоры (столбы) для воздушных линий изготавливают из дерева и железобетона.
Основным предназначением опор является восприятие нагрузки от натяжения проводов, веса проводов и тросов, изоляторов, оборудования размещаемого на опорах (освещение, защитные и коммутационные аппараты и т.д.), деформаций грунта, а также воздействия ветра на провода.
В свою очередь кабельные линии электропередач (КЛ) имеют следующие конструктивные элементы: провода, кабельные муфты (устройство для соединения кабелей), подпитывающие аппараты и системы сигнализации давления масла (для маслонаполненных кабелей), а также кабельные сооружения (трубы, блоки, колодцы, тоннели, коридоры, эстакады и т.д. предназначенные для укладки кабелей).
Вышеуказанные требования по устройству ВЛ и КЛ являются общими для всех, в связи с чем принципиальные отличия между линиями электропередач одного класса напряжения отсутствуют.
По мнению Минэкономразвития России, сооружения, которые построены и введены в эксплуатацию как объекты капитального строительства (с получением разрешительной документации), с большой вероятностью относятся к недвижимости (Письмо от 29.07.2019 N Д23и-25714).
Итак, суд Кассационной инстанции отменяет судебные акты Судов первой и апелляционных инстанций, и направляет дело на новое рассмотрение в Арбитражный Суд г. Москвы. Судебное заседание назначено на 18.10. 2023 г.
Для меня данное дело интересно именно тем, как будет разграничивать Суд, спорные линейные объекты организации на движимое имущество и не движимое? В каких пропорциях и как будет установлена недоимка по налогу на имущество? Очевидно, что скорее всего без судебной экспертизы в данном деле будет обойтись сложно. И самый главный вопрос. Удастся ли организации снизить недоимку по налогу на имущество?
Благодарю за внимание. Надеюсь что публикация была полезной.
Рейтинг публикации:
«
Уважаемый Алексей Васильевич, мое мнение, что кассация права, линейный объект — это недвижимое имущество, но как их разграничит суд — интересно
Уважаемая Наталья Михайловна, благодарю за внимание к публикации и комментарий (F)! Согласен с вами (дело отслеживаю), и именно вопрос о том, как будет разграничивать Суд объекты на движимые и недвижимые, и соответственно размер недоимки по налогу, вызывает существенный интерес.
Уважаемый Алексей Васильевич, люблю такие публикации, после прочтения которых лезешь в гугл, чтобы понять чего к чему ибо спросить стыдно :), вот Ваша как раз такая. Я так полагаю, что вопрос движимого/ недвижимого равно как и многие другие, где нет четких законодательных установок, будет решаться судом субъективно- от Солнца в зените или настроения домашнего попугайчика, дай Бог я ошибаюсь. Поздравляю Вас с новой специализацией и новым горизонтом профессиональных возможностей.
Уважаемая Ксения Евгеньевна, благодарю за внимание к публикации, теплые слова и комментарий! (F). Действительно, именно субъективность (как вы говорите от Солнца:) разграничения объектов, методика которую применит суд при вынесении решения, а также размер недоимки очень интересует.
Уважаемый Алексей Васильевич, поделитесь пожалуйста потом процессуальным итогом данного дела. Любопытно(wasntme)
Уважаемая Ксения Евгеньевна, кончено! Напомню!
Интересная публикация 8-| сразу стала вспоминать дело связанное с подписанием КС-14 по результату выполнения подрядных работ по объекту «строительство сетей наружного освещения в городе Ростове-на-Дону»… Помню, мы делали осмотр объекта (с изучением как установлена конструкция и т.д.) с фото и видео фиксацией, изучали проектную документацию... Так вот исходя из моих скромных познаний в геодезических и инженерных работах по установке и эксплуатации линий электропередач, возьму на себя смелость предположить, что линии электропередач являются недвижимым объектом...
Хотя конечно для того, чтобы предполагать, для начала все-таки нужно изучить тех.документацию и т.д.
P.s. номер дела записала 8-|
Уважаемая Ирина Викторовна, благодарю за внимание и интерес к публикации(F). Если разобраться, то как говорят отраслевые нормативные акты, практика судов, линейные объекты могут быть как движимыми вещами, так и не движимыми. Конечно, если линия ЛЭП стоит на 4 анкерных сваях, утопленных в земле, по проекту, и имеется выписка из ЕГРН, об этом объекте, то стоит полагать что это недвижимый объект. А какова его протяженность? А если нет сведений о едином энергокомплексе? До следующей такой же ЛЭП? А если дальше просто деревянные столбики, скромно вбитые в землю? А Если скажем опто-волоконный кабель просто «прикопан» в земле? Вопросов масса. Буду наблюдать за процессом. Еще раз благодарю за внимание и интерес к теме публикации.
Уважаемый Алексей Васильевич, интересная публикация. Замечательно и то, что обрели дополнительную специализацию. Развитие — всегда замечательный процесс.
Уважаемый Станислав Всеволодович, благодарю за комментарии и добрые слова(handshake)
Уважаемый Алексей Васильевич, спасибо за публикацию.
На мой взгляд огромная доля истины в выводах кассации есть. По своей сути, даже если исходить из посыла — перемещение которых без соразмерного ущерба невозможно — ту же воздушную или кабельную линию электропередач целиком переместить невозможно. С этой целью ее надо демонтировать на отдельные составные части и потом возвести заново. При этом часть плит, свай, фундамента будут разрушены и вместо них придется возводить новые.
Уважаемый Алексей Вячеславович, благодарю за внимание к публикации. (handshake). Согласен с вами, что логика в выводах кассации есть, и она очевидна. Но ведь как шла практика ВС. Берем объекты на учет по правилам ПБУ, и в соответствии с ОКОФ, т.е. в качестве оборудования, не капитальных сооружений и т.д. Для налогоплательщика все было гладко. Он и не думал о том, что является объектом налогообложения. Тем более, как я говорил есть устоявшаяся суд.практика. И вдруг, происходит налоговая проверка. И все подходы меняет.)
Уважаемый Алексей Васильевич, вот в этом да, проблема. Налоговая периодически меняет подход к определению налоговой базы. Правда надо отдать должное в последнее время не так часто как раньше.
Поэтому всегда в спорных моментах своим доверителям рекомендую официально обращаться за разъяснениями.
Уважаемый Алексей Вячеславович, полностью с вами согласен. Изобретательность и подходы налоговой — бесспорны. Предполагаю, что по очевидным обстоятельствам, в этом вопросе налоговая будет расти и расти.
Уважаемый Алексей Васильевич, спасибо за интересную публикацию! Заинтересовавшись и немного углубившись в вопрос сделал для себя вывод, что для налоговых целей хорошо было бы отойти от цивилистического вопроса: «Что есть недвижимость?». Например облагать налогом основные средства с указанием ставок, в зависимости от объекта. Потому как по той же ЛЭП существует различная практика, например дело № А47-5430/2015 с отказом в госрегистрации линий как объекта недвижимости.
И я с Вами согласен, что если речь идет про трансформаторную станцию и единый комплекс, то можно говорить о недвижимости (хотя и это спорно), то по поводу столбиков вкопанных в землю уже так сказать нельзя.
Даю ссылку на статью уважаемого Алексея Артюха на Закон.ру по этому вопросу. Очень подробно разбираются все за и против Движимое имущество становится недвижимым: налоговые неожиданности для промышленного оборудования
Уважаемый Иван Андреевич, благодарю за комментарий(handshake). Кстати, мое мнение весьма не однозначно по данному спору. На мой взгляд, здесь проблема то заключается как раз в том, что налоговая отошла от «налогового подхода», ранее поддержанным судебной практикой ВС РФ, исходящему из первичности правильности учета основных средств и соответствию кодам ОКОФ. Потом что-то случилось и налоговая решила доначислить недоимку через циливилистический подход к вопросу: «Что есть недвижимость». :) Как снизить или в идеале исключить налоговую недоимку, это мой главный интерес.