Двадцать шесть к одному. В пользу налоговой инспекции. Разбор налогового спора или на что следует обратить внимание по данной категории дел

Приветствую Вас Друзья!

Продолжаю следить за тенденцией судебной практики по налоговым спорам.

И сегодня разберем дело № А65-805/2023. 

По данному делу 20.11.2023 года Арбитражный суд Приволжского округа вынес постановление, в котором оставил в силе решение судов первой и апелляционной инстанции. В связи с чем, основной взгляд обратим на решение суда первой инстанции.

Итак, налогоплательщик (юридическое лицо) обратился в Арбитражный суд с требованием о признании недействительным и отмене решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения №2.16-13/103 от 16.08.2022 в части:

-недоимки 31 692 879 рублей 50 коп., в том числе: НДС — 14 562 735 руб. 50 коп.; налога на прибыль в бюджет РФ – 2 569 522 руб.; налог на прибыль в бюджет РТ (Республика Татарстан) – 14 560 622 руб.;

-штрафа 665 208 руб. 80 коп., в том числе по НДС – 180 967 руб. и 18 696 руб.; налогу на прибыль в бюджет РФ — 65 889 руб. и 3943 руб.; налогу на прибыль в бюджет РТ – 373371, 80 руб. и 22 343 руб.;

-пени по состоянию на 16.08.2022 — 17 006 291 руб. 38 коп., в том числе: по НДС -7 545 280,06 рублей; налогу на прибыль в бюджет РФ – 1 336 642, 33 руб., налогу на прибыль в бюджет РТ – 8 124 368,99 руб., устранении допущенных нарушений прав.

В дальнейшем требования налогоплательщика были уточнены, но они не существенны и не имеют особого значения для исследования доводов судов и налогоплательщика по принятому решению.

Основанием для доначисления Налогоплательщику налогов, соответствующих пеней и штрафов послужил вывод налогового органа о нарушении Обществом положений подпункта 2 пункта 2 ст. 54.1 НК РФ, выразившемся в уменьшении налогоплательщиком сумм подлежащих уплате налогов в результате отражения в налоговом и бухгалтерском учете сведений о мнимых сделках по взаимоотношениям с контрагентами.

Напомню, в соответствии с п.1 ст. 54.1 НК РФ: Не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика

Согласно п.2 данной статьи, при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 указанной  статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ, при соблюдении одновременно следующих условий: 

-основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

-обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Претензии у налогового органа к налогоплательщику за период охваченный налоговой проверкой имелись  к 27 контрагентам (ООО) налогоплательщика, и только по 1 контрагенту  налогоплательщику удалось признать решение налогового органа недействительным.

Разберем общие  выводы суда по налоговым спорам, выводы суда  о юридически значимых обстоятельствах по которым суд пришел к выводам о мнимости сделок с контрагентами, а также основания по которым суд частично удовлетворил требования  налогоплательщика, на примере данного конкретного дела.

О представляемых налогоплательщиком в налоговый орган первичных учетных документах:  Представление налогоплательщиком документов в обоснование налоговых вычетов по НДС, само по себе не является достаточным основанием для получения соответствующей налоговой выгоды, если налоговым органом доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Такие разъяснения содержатся в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 г. N 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Об оценке добросовестности налогоплательщика: Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом, учитываются представленные доказательства, касающиеся взаимодействия налогоплательщика с контрагентами в рамках проводимых операций, проявление им должной осмотрительности при осуществлении такого взаимодействия.

Совершение операций, рассчитанных на получение дохода за счет средств бюджета, не может рассматриваться как законная предпринимательская деятельность и, следовательно, не является основанием для применения тех норм налогового законодательства, которые регулируют налоговые последствия действий, совершенных в рамках реальной предпринимательской деятельности.

Отсутствие фактов реальной деятельности устанавливается на основе обстоятельств, содержащих признаки экономически не мотивированного поведения налогоплательщика.

Часть 1: Как выигрывала налоговая инспекция

Итак, на примере первого контрагента  мы видим, что суд тщательно исследует условия договора со спорным контрагентом, спецификации, приложения к нему, переписку сторон, документы которые должны подписываться сторонами в соответствии с условиями договора в периоды совершения действий сторон по договору. Суд исследует категорию и предмет договорных отношений и наличия специальных разрешительных условий оборота по предмету, указанному в договоре.

Обстоятельства установленные судом, которые привели суд к выводу о мнимости сделок налогоплательщика с контрагентом:

-не предоставление налогоплательщиком товарно-транспортных накладных, вопреки пункту договора заключенного между налогоплательщиком и спорным контрагентом, в котором подписание именно товарно-транспортной накладной является основанием перехода права собственности на предмет договора;

-не подписание директором спорного контрагента договора поставки с налогоплательщиком;

-не предоставление налогоплательщиком спецификаций предусмотренных договором со спорным контрагентом, деловой переписки по договору, контактных данных;

-отсутствие  у спорного контрагента в собственности имущества, транспорта, управленческого и технического персонала; 

-отражение спорным контрагентом в проверяемый период заниженных показателей в декларациях по НДС;

-предметом договора налогоплательщика со спорным контрагентом являлась перевозка карбида кальция (опасное вещество), химическое соединение углерода с кальцием, который относится к классу опасности 4.3.  Судом тщательно исследуются ГОСТы относительно установленных правил хранения, упаковки  и  перевозок вышеуказанного опасного вещества. 

В связи с изложенным, и с ссылкой на Правила перевозки грузов автотранспортом, утв. Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272, Приказа Минтранса РФ от 04.07.2011 № 179 «Об утверждении Порядка выдачи специального разрешения на движение по автомобильным дорогам транспортного средства, осуществляющего перевозку опасных грузов», а также на Федеральный закон от 08.11.2007 N 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта», суд пополняет «копилку» в пользу мнимости сделки налогоплательщика со спорным контрагентом:

— не представление  налогоплательщиком путевых листов по перевозке вышеуказанного опасного груза;

— отсутствие сведений о выдаче специального разрешения на перевозку вышеуказанного опасного груза;

— не подтверждение перевозчиком факта перевозимого груза;

И как говорится «контрольный довод», выдержка из решения суда:

«Согласно показаниям заведующего склада Ф.Г.Ф. (протокол допроса № 237 от 11.08.2020), карбид кальция на склад не приходил, подобный материал он бы на склад не пустил.

Налогоплательщик указывает, что Ф.Г.Ф не был ответственным за приемку карбида кальция, товар поступал на другую территорию. Однако, так или иначе налогоплательщиком не представлено доказательств возможности хранения карбида кальция с учетом вышеуказанных норм».

О значении показаний свидетелей в налоговых спорах я писал – здесь. 

Указанных обстоятельств суду было достаточно чтобы прийти к выводу о мнимости сделки со данным спорным контрагентом .

По другим контрагентам налогоплательщика суд установил примерно такую  же ситуацию. Стоит отметить, что во всех случаях Суд анализирует банковские выписки  спорных контрагентов налогоплательщика на предмет подтверждения  расходных операций, по затратам которые должны возникать в связи с исполнением договора спорным контрагентом.

Очевидно, что если спорный контрагент осуществляет  поставку товара налогоплательщику, то по расчетным  счетам контрагента  должны проходить расходные операции по приобретению этого товара у  поставщика, либо завода- изготовился и т.д. 

В 90 % случаях цепочки расчетов у спорных контрагентов не прослеживается, что является еще одним доводом для суда в пользу мнимости сделки.

Часть -2   Как размочил счет налогоплательщик

С контрагентом по которому налогоплательщику удалось признать решение налогового органа недействительным, случилась следующая история.

Договора  между налогоплательщиком и контрагентом не было. В материалах дела имелись счет-фактура и товарная накладная на поставку флокулянтов на сумму 1 100 000 руб., в т.ч. НДС -167796, 60 руб. 

Доводы инспекции сводились к тому, что контрагент в книге продаж за 1 квартал 2017 г. не отразил реализацию флокулянтов в адрес налогоплательщика, а сам контрагент исключен из ЕГРЮЛ как недействующее юридическое лицо 29.10.2016.

В результате перекрестной проверки налоговых деклараций по НДС за 1 квартал 2017 года по взаимосвязи с поставщиком первого звена контрагента установлен прямой налоговый разрыв, возникший по причине представления с нулевыми показателями данным контрагентом декларации по НДС за 1 квартал 2017 года.

Однако, суд пришел к выводу, что в оспариваемом решении налогового органа не содержится неоспоримых доказательств, указанных выше для целей применения п. 1 ст. 54.1 НК РФ, каких- либо доказательств искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, которые привели к уменьшению сумм налога по взаимоотношениям по поставке химических реагентов с вышеуказанным контрагентом.

Из оспариваемого решения не следует, что налоговым органом анализировалось возможность поставки спорным контрагентом флокулянтов. Налоговым органом не устанавливалось наличие у контрагента имущества, транспортных средств, складских помещений, необходимого количества работников.

В решении также не приведен анализ расчетных счетов контрагента на предмет перечислений за химические реагенты, транспортные услуги.

Инспекция ограничилась лишь направлением требований в адрес налогоплательщика, из материалов дела не следует, что были проведены еще какие-либо мероприятия налогового контроля.

Основанием для доначисления налога послужило не отражение контрагентом в налоговой декларации и книге продаж реализацию в адрес налогоплательщика.

Однако налогоплательщик не может нести ответственность за действия своих контрагентов.

В материалах настоящего дела отсутствуют и доказательства того, что применительно к спорным сделкам у налогоплательщика отсутствовала разумная экономическая цель, либо то, что Общество действовало совместно со спорным контрагентом только с целью получения необоснованной налоговой выгоды, либо имеются иные обстоятельства, которые позволили бы утверждать о недобросовестности налогоплательщика.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие «добросовестные налогоплательщики» как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Суд указал: «Приведенные налоговым органом в решении выводы сами по себе, безусловно не могут свидетельствовать о не совершении налогоплательщиком хозяйственных операций, о наличии в его действиях умысла без наличия доказательств, что оно знало об указанных фактах и заключило с данным контрагентом сделки, желая либо сознательно допуская наступление вредных последствий».

В связи с изложенным суд пришел к выводу о необходимости отмены оспариваемого решения в части взаимоотношений налогоплательщика  с контрагентом, который осуществлял поставку флокулянтов.

Полагаю, что в данном случае имеет место  небрежность со стороны налогового органа, допущенная при проведении налоговой проверки. И как видим, это обстоятельство может пойти на пользу налогоплательщику. 

 А что по процедурным нарушениям в ходе налоговой проверки?

В соответствии с пунктом 14 ст. 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

В данном деле, налогоплательщик указывал на то, что что ему не представлены требования и протоколы допросов, однако суд отклонил данные доводы поскольку «отсутствие в приложениях к акту проверки указанных документов не может расцениваться как нарушение права налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения  материалов  проверки  и  представлять  объяснения,  поскольку  все обстоятельства, влияющие на установленные проверкой нарушения, включая ссылки на документы и их описание, отражены в акте проверки и дополнениях к нему».

Были и иные доводы налогоплательщика  по  нарушениям процедуры проведения налоговой проверки, в том числе и с необоснованным, по мнению налогоплательщика, приостановлением выездной налоговой проверки. Но данный довод отклонен судом.  

Но отмечу и один интересный момент. Один довод налогоплательщика по процедуре, все же был услышан судом.  Выдержка из решения суда:

«Как следует из материалов дела, 07.06.2022 налоговым органом был сделан запрос №2.16- 24/05943 в Средне-Волжское межрегиональное Управление государственного автодорожного надзора о предоставленных специальных разрешениях. Поскольку указанный запрос был направлен налоговым органом после окончания срока проведения дополнительных мероприятий (18.05.2022), ответ на данный запрос от 15.06.2022 № 01-12/840 признается судом недопустимым доказательством».

Понимаю, что существенно в данном деле признание судом  ответа недопустимым доказательством по запросу направленному за пределами сроков доп. мероприятий налогового контроля не изменило  по сути  общей ситуации, тем не менее  принимаем к сведению и берем данное знание на вооружение.  В других случаях может быть весьма полезно.

Благодарю за внимание. Надеюсь статья будет полезной.