Ещё раз об учёте поступления наличных денег в адвокатском кабинете и адвокатских образованиях

Есть такое выражение «всё в ажуре» и мы как обычно не задумываемся над смыслом этой фразы. Но смысл тут глубокий. Фраза эта происходит из французского языка, во французском существует выражение «mettre à jour» — закончить сегодняшним днем, подытожить. Эта фраза означает саму суть бухгалтерского учёта, да и любого другого финансового учёта. Суть эта в том, что все операции проводятся в тот день, когда они совершены, а в конце дня подводятся итоги. Итоги эти записываются и следующий день начинается с этих вчерашних итогов. При таком порядке учёта невозможно допустить ошибки и ни у кого не возникает сомнений в том, что учёт правильный. Так до сих пор ведётся кассовая книга. Правда в ней сейчас допускается подводить итоги не каждый день, если операций мало, а, например — за неделю, или за две недели.


Настоящая публикация вызвана вопросом коллеги Селезнёва Станислава Александровича, который он задал в одном из постов после публикации коллеги Савина Сергея Николаевича «Хочу адвокатский кабинет». 

Вопрос звучал так:
Зачем бланки ПКО, если возможно использовать самостоятельно распечатанные квитанции? Обязанности вести кассовую книгу тоже нет, разве что для себя, чтобы не запутаться в расчетах?
Мне приходилось уже много раз в разных вариантах отвечать на этот вопрос, и, видимо, придётся это делать в будущем, потому и решил сделать такую публикацию, чтобы сократить количество разъяснений и заодно обсудить с коллегами вопрос оформления поступления наличных денежных средств от клиентов.

Необходимость вести кассовый учёт и кассовую книгу в адвокатских образований, в том числе и в адвокатских кабинетах, вытекает из следующего:

В силу п.3 ч.1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В силу п.5 ч.1 ст. 23 НК РФ адвокаты обязаны по требованию налогового органа представлять книгу учёта доходов и расходов.

В силу п.7 ч.1 ст. 31 НК РФ при непредставлении, необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги, налоговый орган вправе определить налог расчётным путём.

В силу ч.2 ст. 54 НК РФ адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.

Такой порядок утверждён Приказом Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 «Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей».

Отсюда следует, что учёт ведётся применительно к тому порядку, который используют индивидуальные предприниматели.

Справочно: раньше, до 1 января 2007 года, адвокатские  кабинеты приравнивались ст. 11 НК РФ к индивидуальным предпринимателям, но в связи с тем, что кому-то очень хотелось, чтобы кабинеты не могли использовать упрощённую систему налогообложения, мол «нечего отличаться от других адвокатов», формулировка ст. 11 НК РФ была изменена, но остальные нормы НК РФ, в том числе те, которые определяют исчисление НДФЛ, по прежнему фактически приравнивают адвокатов к предпринимателям. Например, без такого учёта невозможно исполнить обязанность, установленную ч.1 ст. 226 НК РФ.

В силу п.9 указанного Порядка учета доходов и расходов выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации и Министерством экономического развития и торговли Российской Федерации.

Так же из данного пункта видно, что оформление операций по приобретению товара должно подтверждаться соответствующим документом об оплате, как-то: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах. Это предопределяет, что при обращении за юридической помощью предпринимателя или юридического лица им придётся выдать соответствующий документ, подтверждающий оплату клиентом юридической помощи.

Указание Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства» устанавливает единый порядок ведения кассовых операций. Данный порядок в целом и предопределяет ведение кассовой книги, с тем изъятием, что подписи главного бухгалтера и кассира могут заменяться подписью одного лица, именуемого в этом Положении «руководитель».

Что касается бланков строгой отчётности, то их применение было определено Разъяснениями по вопросу использования адвокатскими образованиями квитанций для оформления наличных расчетов по оплате услуг адвокатов, которые были одобрены Решением Совета Федеральной палаты адвокатов от 19 января 2007 г.

Смысл этих разъяснений в том, что согласно письма Министерства финансов РФ от 29 декабря 2006 г. № 03-01-15/12-384 применение бланков строгой отчётности не предусмотрено для адвокатов и адвокатских образований, поскольку они не подпадают под действие Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием электронных средств платежа». При этом в Разъяснении ФПА был сделан вывод: Резюмируя изложенное, можно сделать вывод о том, что как минимум с даты вступления в силу закона о ККТ используемая адвокатурой квитанция формы «ЛХ» носила в оформлении кассовых операций исключительно факультативный характер. Поэтому дальнейшее применение адвокатскими образованиями при оформлении кассовых операций помимо ПКО дополнительных форм первичной учетной документации представляется излишним, но не запрещается при наличии такой необходимости у адвокатского образования.

В итоге бланк строгой отчётности применяется как дополнение к ПКО.

Однако, к настоящему времени в Закон о ККТ внесены изменения, которые требуют для бланков строгой отчётности специализированной автоматизированной системы, подобной контрольно-кассовой машине на базе компьютера, которая к тому же должна автоматически передавать фискальные данные, так же в Законе о ККТ содержатся жёсткие требования к бланку строгой отчётности (например, обязательно указать ИНН лица, выдающего такой бланк, и иные). Полагаю, этот факт порождает к настоящему времени недопустимую коллизию и возможность для налоговых органов применить санкции к адвокату в случае отсутствия такой системы.

При этом в указанных Разъяснениях ФПА и комментариях членов Совета ФПА так же делается вывод о том, что ведение кассовой книги не обязательно для адвокатских кабинетов, поскольку они ведут книгу учёта доходов и расходов.

Кассовая книга, однако, фактически необходима в силу следующего:

1) Формы и порядок использования ПКО и РКО утверждены Постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации». Порядок заполнения ПКО и РКО требует указать номер документа, а это требует регистрации данных документов, чтобы нумерация была обоснованной и не возникало путаницы. Постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88 определяет основным регистром для ПКО и РКО именно кассовую книгу.

Справочно: С 1 января 2013 года формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы). Поскольку применение унифицированных кассовых документов для адвокатских образований фактически вытекает из ч.2 ст. 54 НК РФ и Приказа Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002, нужно руководствоваться данным законодательством.

2) Кассовая книга ведётся так, что невозможно запутаться не только в нумерации ПКО и РКО, но при этом ещё и тщательно отслеживается остаток денег, движение этого остатка в течение времени. Учёт при этом непрерывный и построен таким образом, что не возникает сомнений в его точности и обоснованности. Соответственно, у налогового органа, или кого-то другого, нет оснований обвинить в неправильном ведении учёта, сокрытии данных, нет оснований применить п.7 ч.1 ст. 31 НК РФ и вывести доход адвоката расчётным путём, поскольку имеются доказательства точного движения наличности.

3) РКО применяются для расхода из кассы, что важно при возврате неотработанного гонорара, это уменьшает базу налогообложения. Но связать доходы с расходами (фактически связать ПКО и РКО) можно только через кассовую книгу и непрерывное движение остатков денежных средств по кассовой книге.

Если эти операции включать в книгу доходов и расходов, то получится, что имеется налогооблагаемый доход и уменьшающий его расход, а это неверно, не отражает сути происходящего и, скорее всего, повлечёт претензии со стороны налоговых органов.

4) Помимо образующих доход поступлений гонорара в кассу нужно приходовать ещё и средства на покрытие расходов по делу, а если эти средства были даны адвокату авансом, то приходится зачастую возвращать неизрасходованную часть аванса с помощью РКО. Налоговые органы до сих пор пытаются считать эти поступления доходом, пытаются облагать их налогом, но в силу пунктов 3 и 4 ч.4 ст.25 Федерального закона от 31.05.2002 № 63-ФЗ «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации» п.1 ст. 217 НК РФ эти выплаты дохода не образуют.

Ещё точнее будет сказать, что они не образуют дохода по причинам, которые изложены мной на данном сайте в публикации «Суд общей юрисдикции признаёт, что получение денег и имущества представителем не образует налогооблогаемого дохода у данного представителя».

Однако, надо учитывать, что в силу последнего абзаца ст. 974 ГК РФ денежные средства, полученные в качестве компенсации расходов адвоката (адвокатов), связанных с исполнением поручения должны списываться с представлением отчёта доверителю (клиенту) о расходовании этих средств с приложением оправдательных документов, копия такого отчёта и таких документов должны храниться у адвоката (желательно эти документы формировать так, как формируется авансовый отчёт на предприятиях, чтобы не было претензий). Без указанного документального порядка оформления, который опять же замыкается на непрерывность учёта в кассовой книге, доказать налоговым органам и суду, в случае спора с налоговыми органами, базу налогообложения будет затруднительно, скорее всего налоргам удастся в этом случае содрать с адвоката лишние налоги.

И опять же, в книгу доходов и расходов эти операции нельзя включать, так как они вообще не касаются налогообложения.

5) Реальность вообще подкидывает из ряда вон выходящие случаи.

Когда мне приходилось осуществлять адвокатскую деятельность в кабинете одно биологическое прямоходящее существо, причисляющее себя по непонятной причине к нашей корпорации, накляузничало на меня в палату, в контролирующий нас орган юстиции, в налоговую инспекцию, в полицию. В кляузах было указано, что, требуя компенсации расходов на представителя я, якобы, выписываю подложные ПКО, а также представляю одни и те же ПКО по разным делам в целях компенсации. Пришлось везде предоставить полный учёт, чтоб доказать, как минимум, что претензий быть в принципе не может, как максимум, в полиции пришлось доказывать, что обвинения в мошенничестве бессмысленны и не имеют оснований. Только наличие кассовой книги и непрерывного единого учёта позволило доказать это.

6) Можно и книгу доходов и расходов вести подобно кассовой книге, но попытка выстроить такой учёт приводит на практике к тому, что проще вести кассовую книгу. Во-первых, книга учёта доходов и расходов излишне осложняется. Во-вторых, возникают сложности при попытке утвердить такую форму в налоговом органе, например, налоговикам в этом случае непонятен порядок выведения остатка и его переноса на следующий период. В-третьих, при предъявлении налоговой декларации к ней прикладывается реестр документов, которые послужили основой для исчисления налога (сами документы прилагать не нужно), и когда реестр фактически совпадает с книгой доходов и расходов не возникает претензий, поскольку всё визуально совпадает и легко читается, а документы, которые не образуют дохода (связаны с компенсацией расходов на исполнение поручения, либо связанные с изменением суммы гонорара) вообще показывать не нужно. Когда же налоговые органы вызывают с документами на проверку кассовая книга работает как гарантированный щит, через который невозможно пробиться.

Скажем, действительно надо вернуть гонорар, выписываем РКО, но куда его включить в книге доходов и расходов?

В расходы? — Не получится, так как расходы в силу п.1 ст. 221 НК РФ определяются применительно к нормам главы «Налог на прибыль», а так же расходы определяются Приказом Минфина России № 86н, МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002 «Об утверждении Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей» и там нет такого вида расходов.

В доходы? — Тоже не получится, так как в разделе «доходы» все доходы суммируются и уменьшать их в этом разделе нельзя, а можно указать доход уже за минусом затрат на его получение, о чём говорит п.14 Порядка учёта доходов и расходов.

Вот и получается, что нужно где-то обработать кассовую информацию единым и непрерывным непротиворечивым учётом до того как включить её в книгу доходов и расходов.

Хотя полностью проблема не снимается, ведь надо указать в разделе доходов какой-то конкретный документ, фиксирующий окончательную сумму гонорара, потому, по хорошему, надо бы в адвокатском кабинете вести ведомость отработанного вала. Частично эту проблему можно снять с помощью отчётов по конкретным соглашениям, подписанных клиентами. К сожалению учёт кабинетов несовершенный и никто серьёзно не озаботился этой проблемой, ну не любят у нас кабинеты.

Собственно, можно кассовую книгу и не вести, как говориться: «Каждый несёт свой чемодан, ваш чемодан – ваши проблемы».